Yargıtay 11. Ceza Dairesi Başkanı: Sahte fatura düzenleme ve sahte fatura kullanma suçlarında her takvim yılı ayrı suçu oluşturmayacağından ayrı ayrı ceza verilemez!
Bilindiği üzere, Vergi Usul Kanunu madde 359 ile vergi kaçakçılığı suçu düzenlenmiş olup, hürriyeti bağlayıcı cezalarla bu suç yaptırım altına alınmıştır. Ancak yıllardır süregelen Türk Ceza Kanunu’na aykırı, hatalı uygulamalar ve bu doğrultuda oluşan yargısal içtihatlar dolayısıyla, sanıklar toplamda onlarca yılı bulan hapis cezaları ile cezalandırılmaktadır.
Hiçbir temel borç ilişkisi bulunmadan, tamamen gerçek dışı olarak doldurulmak, ya da satılan malın veya verilen hizmetin miktarında ve satış bedelinde gerçeğe aykırı bilgilere yer verilmek suretiyle fatura düzenleyenler veya bu şekilde düzenlenmiş faturayı kullananlar, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Kaçakçılık Suçları ve Cezaları” başlıklı 359/b. maddesine göre; üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
Düzenlenen veya kullanılan sahte faturaların ayrı hesap dönemlerine (takvim yılına) ait olması durumunda, kanunda açık bir düzenleme bulunmadığı halde, yerleşik uygulama ve Yargıtay kararları doğrultusunda, her takvim yılı ayrı suç olarak kabul edilerek mahkumiyet hükümleri tesis edilmektedir.
Ayrıca suça konu faturaların aynı takvim yılı içerisinde ve farklı aylarda beyan edilmesi halinde ise Türk Ceza Kanunu’nun 43. Maddesi uygulanmak suretiyle cezada artırım yapılmakta, sanıklar neticeten onlarca yıl hapis cezaları ile cezalandırılmaktadır.
Uzun yıllardır tartışma konusu olan ve halen somut bir sonuca bağlanamayan; “farklı takvim yıllarında sahte fatura düzenleyen veya kullananların her bir takvim yılının ayrı suçu oluşturduğundan bahisle cezalandırılıp cezalandırılamayacağı” ve “sahte fatura düzenleme ve kullanma eylemlerinin tek bir suçu oluşturup oluşturmayacağı” noktasında Yargıtay nezdinde oluşan görüş uyuşmazlığı üzerine düşüncelerimizi açıklamak istedik.
Yargıtay 11. Ceza Dairesi’nin onanmasına karar verdiği bir mahkumiyet kararına Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığı’nın yapmış olduğu itiraz sonucunda Yargıtay Ceza Genel Kurulu önüne gelen dosyada ortaya konulan görüşlere göre; yüksek yargıda uygulamadaki sorunların çözümüne yönelik (geç olsa da) adımlar atılmaya başlandığı anlaşılmaktadır.
YARGITAY 11. CEZA DAİRESİ BAŞKANI:
“HER TAKVİM YILI AYRI SUÇU OLUŞTURMAZ!”
Yazımıza konu Yargıtay Ceza Genel Kurulu’nun 15.10.2020 tarih, 2020/143 Esas, 2020/418 Karar sayılı ilamında, yerel mahkemece 2010, 2011 ve 2012 takvim yıllarında her bir takvim yılında birer kez olmak üzere üç kez sahte fatura düzenleme, üç kez de sahte fatura kullanma suçlarından 6 kez 3 yıl, 1 ay ve 15 gün (toplam 18 yıl, 9 ay) hapis cezası ile cezalandırılan sanığın temyiz başvurusunu inceleyen Yargıtay 11. Ceza Dairesi, kararı oy çokluğu ile onadı.
Karara muhalefet eden Yargıtay 11. Ceza Dairesi Başkanı Ali İhsan Öztekin’in yasal dayanakları ile ayrıntılı olarak gerekçelendirdiği karşı oyunun sonuç bölümünde;
“…Yüksek 11. Ceza Dairemizde yapılan temyiz incelemesi sonucunda 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu 359. maddesinde düzenlenen vergi kaçakçılığı suçunun farklı takvim yıllarında işlenmiş olması nedeniyle 2010, 2011 ve 2012 yıllarında devam eden eyleminden, ayrı ayrı kurulan mahkumiyet hükümlerinin onanmasına ilişkin kararın, her bir takvim yılının ayrı bir suç olduğuna dair herhangi bir yasal düzenleme bulunmaması, 5237 sayılı TCK'nin genel hükümlerinin uygulanması gerekmesi, sanığın eylemlerinin her birinin yenilenen kasıtla işlenmiş ayrı suçlar olduğunu kabule imkan bulunmaması, 5237 sayılı TCK'nin 43. maddesindeki zincirleme suç hükmü gereğince, 2010 yılında 159 adet, 2011 yılında 44 adet ve 2012 yılında 160 adet belge düzenleme suretiyle zincirleme biçimde sahte fatura düzenleme suçunu işlediğinden sanık hakkında 5237 sayılı TCK'nin 61. maddesine göre ceza belirlendikten sonra TCK'nin 43. Maddesinin de uygulanarak sonuç cezanın belirlenmesi, 2010 takvim yılında 53 adet, 2011 takvim yılında 132 adet, 2012 takvim yılında 67 adet sahte belge kullanmak suretiyle zincirleme biçimde sahte fatura kullanma suçunu işlediğinden sanık hakkında 5237 sayılı TCK'nin 61. maddesine göre ceza belirlendikten sonra TCK'nin 43. Maddesinin de uygulanarak sonuç cezanın belirlenmesi yerine, sanık hakkında her takvim yılında ayrı ayrı zincirleme sahte fatura düzenlemek ve kullanmak suçlarından toplam 18 yıl 9 ay hapis cezası verilmesine dair hükümlerin bozulması gerektiği” kanaatindedir.
Sayın Başkan Ali İhsan Öztekin’in görüşünü paylaşmakla birlikte, Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığı’nın itiraz gerekçesini de dikkate değer bulduğumuzu belirtmek gerekir.
YARGITAY CUMHURİYET BAŞSAVCILIĞI:
“SAHTE FATURA DÜZENLEME VE KULLANMA EYLEMLERİ NEDENİYLE AYRI AYRI MAHKUMİYET KARARI VERİLEMEZ”
Yargıtay 11. Ceza Dairesi’nin anılan onama kararına, Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığı ise Daire Başkanı’nın karşı oy gerekçesinden farklı bir görüş ile itiraz etmiştir. Savcılığın itiraz gerekçesinde sonuç olarak;
“213 sayılı Vergi Usul Kanunu madde 359 – (Değişik: 23/1/2008-5728/276 md.) 2-b) Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.' hükmünü içermektedir.
Görüldüğü üzere VUK'nun 359. maddesi sahte belge düzenleme ve sahte belge kullanma fiillerini aynı fıkrada düzenlemiştir. Bu eylemler seçimlik hareketlerdir. Dolayısıyla aynı fıkra içerisinde hem düzenleme ve hem de kullanmanın düzenlenmesi nedeniyle sanığın düzenleme ve kullanma eylemlerinden ayrı ayrı cezalandırılması yerinde değildir. Sahte fatura kullanma ve düzenleme eylemleri nedeniyle bir takvim yılı içerisinde sadece bir kez cezalandırılması gerektiği düşünülmektedir.” denilmiştir.
Yargıtay Ceza Genel Kurulu ise, konuya ilişkin olarak, tebliğnamedeki eksiklik nedeniyle bu aşamada bir karar verememiş ve dosyayı iade etmiş olup, eksikliğin tamamlanması sonrasında 2021 yılının ilerleyen aylarında uyuşmazlığı karara bağlayacağı düşünülmektedir.
Sonuç Olarak;
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu 359. maddesinde düzenlenen vergi kaçakçılığı suçunun ne şekilde uygulanacağına dair özel bir düzenleme bulunmadığı açık olup, 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun genel hükümlerine göre uygulama yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, farklı takvim yıllarına konu olsa da, sahte fatura düzenleme ve kullanma eylemleri ile bir suç işleme kararının icrası kapsamında, değişik zamanlarda bir kişiye karşı aynı suçun birden fazla işlenmesi söz konusu olduğundan, her takvim yılına ayrı ceza verilmesi yerine TCK 43/1. maddesinin uygulanması gerekmektedir.
Öte yandan temel cezanın belirlenmesi hususunun, TCK’nın 61. maddesinde belirlenen kriterlere göre esasen hakimin taktirinde olduğu kanunun buyurucu hükmüdür.
Belirtmek gerekir ki, Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığının görüşü de temelsiz değildir. Nitekim her iki eylemin aynı maddede tanımlanmak sureti ile müeyyideye tabi tutması bir belirsizlik ortaya çıkarmıştır.
Yargıtay Ceza Genel Kurulu’na göre; “…vergi belgelerindeki sahteciliğin amacı, düzenleyen için komisyon almak suretiyle haksız kazanç sağlamak veya vergi doğuran faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında tutarak vergi ödememek, kullanan için ise, gideri fazla gösterip matrahı düşürmek, dolayısıyla az vergi ödemek veya hiç ödememek veya hakkı olmayan vergi iadesi veya indirimden yararlanmaktır.”
Ancak, bu anlatımın Vergi Hukuku bakımından geçerli olması, Ceza Hukuku bakımından geçerli olmasını sağlamaz. Zira elde edilen menfaatin belirlenmesinde vergisel sonuçlardan çıkarım yaparak, iki ayrı suç ve ceza ihdası Ceza Hukuku ilkelerine uymaz.
Vergi Usul Kanunu’nun 367. Maddesinin düzenlemesi bağlamında, kanunda belirtilen usuller tüketildiğinde adeta iddianame ile eşdeğer kabul edilen ve hukukçu olmayan vergi müfettişleri tarafından hazırlanan suç raporları doğrultusunda davalar açılmaktadır. Bu davalara bakmakla görevli Asliye Ceza Mahkemelerinin de vergi uzmanlığının bulunmaması, hukukçu olmayan, dolayısıyla Yargıtay içtihatlarına da yeterince vakıf olmayan bilirkişilerce düzenlenen raporlara göre hüküm kurmalarına yol açmaktadır. Böylece adeta vergi idaresinin iddiaları doğrudan hükme dönüşmektedir.
Yargıtay’ın anılan kararları bozma oranı ve yukarıda belirttiğimiz Yargıtay gündemi de dikkate alındığında, (özellikle 2016 Temmuz ayı sonrasında açılan ve temyiz yolu açık olmayan dosyalar bakımından) konusunda uzman bir avukat ile savunma yapmak adli hataların önüne geçmek için atılacak ilk ve belki de en önemli adım olacaktır.