Yazar:İlhan ÇETİN*
Yaklaşım / Mayıs 2011 / Sayı: 221
 
I- GİRİŞ
25.02.2011 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ve Diğer Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun, özellikle vergi ve prim borçlarının yeniden yapılandırılmasına yönelik düzenlemelerin yanı sıra vergi mükelleflerine önemli avantajlar sağlayacak düzenlemeleri içermektedir. Bu Kanun ile vergi mükelleflerine sağlanan en önemli avantajlardan birisi ise gelir ve kurumlar vergisinde matrah artırımıdır. 6111 sayılı Yasa ile yapılan düzenlemeye bağlı olarak mükellefler 2006-2007-2008-2009 hesap dönemlerine ilişkin olarak Yasa’nın ilgili maddelerinde belirtilen yasal hadler dahilinde olması şartıyla gelir ve kurumlar vergisinden matrah artırımında bulunmaları durumunda, matrah artırımında bulunmuş oldukları dönemler ve vergi türleri ile ilgili olarak vergi incelemesi yapılmayacaktır.
Bu çalışmamızda gelir veya kurumlar vergisi yönünden matrah artırımının ana hususları ortaya konulacak, sonrasında ise matrah artırımında bulunan mükelleflerin geçmiş yıl beyannamelerinde yer alan zararlarının mahsubu üzerinde durulacak ve karşılaşılması muhtemel sorunlara değinilecektir.
II- GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN MATRAH ARTIRIMI
6111 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ve Diğer Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un “Gelir ve Kurumlar Vergisinde Matrah Artırımı” başlığını taşıyan 6. maddesinde;
“Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri vermiş oldukları yıllık beyannamelerinde vergiye esas alınan matrahlarını, bu Kanun’un yayımlandığı tarihi izleyen ikinci ayın sonuna kadar, 2006 takvim yılı için % 30, 2007 takvim yılı için % 25, 2008 takvim yılı için % 20, 2009 takvim yılı için % 15 oranlarından az olmamak üzere artırdıkları takdirde, kendileri hakkında artırımda bulunulan yıllar için yıllık gelir ve kurumlar vergisi incelemesi ve bu yıllara ilişkin olarak bu vergi türleri için daha sonra başka bir tarhiyat yapılmaz.  
Gelir vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıl ile ilgili olarak vermiş oldukları gelir vergisi beyannamelerinde, zarar beyan edilmiş olması veya indirim ve istisnalar nedeniyle matrah oluşmaması ya da hiç beyanname verilmemiş (ilgili yıllarda faaliyette bulunmuş veya gelir elde etmiş olup da bu faaliyetlerini ve gelirlerini vergi dairesinin bilgisi dışında bırakanlar dâhil) olması halinde, vergilendirmeye esas alınacak matrah ile birinci fıkraya göre artırdıkları matrahlar, işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler için 2006 takvim yılı için 6.370 liradan, 2007 takvim yılı için 6.880 liradan, 2008 takvim yılı için 7.480 liradan, 2009 takvim yılı için 8.150 liradan, bilânço esasına göre defter tutan mükellefler ile serbest meslek erbabı için 2006 takvim yılı için 9.550 liradan, 2007 takvim yılı için 10.320 liradan, 2008 takvim yılı için 11.220 liradan, 2009 takvim yılı için 12.230 liradan az olamaz. Sadece basit usulde vergilendirilenler için vergilendirmeye esas alınacak asgari matrah, bilânço esasına göre defter tutan mükellefler için belirlenmiş tutarların ilgili yıllar itibarıyla 1/10’undan, geliri sadece gayrimenkul sermaye iradından oluşanlar için 1/5’inden, geliri bunlar dışında kalan diğer gelir vergisi mükellefleri için ise işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler için belirlenmiş tutardan az olamaz. Bu fıkranın uygulamasında ilgili yıllar itibarıyla gayrimenkul sermaye iratları için belirlenen istisna tutarları dikkate alınmaz.
Kurumlar vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıl ile ilgili olarak vermiş oldukları beyannamelerinde, zarar beyan edilmiş olması veya indirim ve istisnalar nedeniyle matrah oluşmaması ya da hiç beyanname verilmemiş (ilgili yıllarda faaliyette bulunmuş veya kazanç elde etmiş olup da bu faaliyetlerini ve kazançlarını vergi dairesinin bilgisi dışında bırakanlar dahil) olması halinde, vergilendirmeye esas alınacak matrahlar ile birinci fıkraya göre artırdıkları matrahlar, 2006 takvim yılı için 19.110 liradan, 2007 takvim yılı için 20.650 liradan, 2008 takvim yılı için 22.440 liradan, 2009 takvim yılı için 24.460 liradan az olamaz.
Bu madde hükmüne göre artırılan matrahlar, % 20 oranında vergilendirilir ve üzerinden ayrıca herhangi bir vergi ve fon alınmaz. Ancak, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıla ait yıllık beyannamelerini kanuni sürelerinde vermiş, bu beyannameler üzerinden tahakkuk eden vergilerini süresinde ödemiş ve bu vergi türleri için bu Kanun’un 2. ve 3. maddeleri hükümlerinden yararlanmamış olmaları şartıyla, bu madde hükmüne göre artırılan matrahları % 15 oranında vergilendirilir. İstisna, indirim ve mahsuplar nedeniyle bu beyannameler üzerinden ödenmesi gereken verginin bulunmaması halinde de bu hüküm uygulanır.
……
Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin matrah artırımında bulundukları yıllara ait zararların % 50’si, 2010 ve izleyen yıllar kârlarından mahsup edilmez.”hükmü yer almaktadır.
Madde metninden de anlaşılacağı üzere gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri bu Kanun’un kapsadığı hesap dönemleri ile ilgili olarak ilgili yıllarda beyan etmiş oldukları gelir veya kurumlar vergisinin hesaplanmasına esas teşkil eden dönem matrahlarını;
Dönemi
Artırım Oranı
2006
%30
2007
%25
2008
%20
2009
%15
oranlarından az olmamak üzere artırmaları durumunda ilgili dönemler ile ilgili olarak vergi incelemesi yapılmayacaktır. Ancak mükelleflerin ilgili dönem matrahlarına yukarıda yer alan oranların uygulanması sonucunda artırımda bulunulacak matrah tutarı gelir vergisi mükellefleri ve serbest meslek erbabı için;
Dönemi
İşletme Hesabına Göre Defter Tutan
Bilanço Hesabına Göre Defter Tutanlar ve Serbest Meslek Erbabı
2006
6.370,00
9.550,00
2007
6.880,00
10.320,00
2008
7.480,00
11.220,00
2009
8.150,00
12.230,00
TL’den;
Kurumlar vergisi mükellefleri için ise;
Dönemi
Kurumlar Vergisi Mükellefleri
2006
19.110,00
2007
20.650,00
2008
22.440,00
2009
24.460,00
TL’den az olamayacaktır.
Ayrıca 6111 sayılı Kanun’un 6. maddesinin 2 ve 3. bentlerinde gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin artırımında bulunmak istedikleri dönemlerle ilgili olarak söz konusu dönemlerde zarar beyan etmeleri durumunda, gelir vergisi mükellefleri için:
Dönemi
İşletme Hesabına Göre Defter Tutan
Bilanço Hesabına Göre Defter Tutanlar ve Serbest Meslek Erbabı
2006
6.370,00
9.550,00
2007
6.880,00
10.320,00
2008
7.480,00
11.220,00
2009
8.150,00
12.230,00
Kurumlar vergisi mükellefleri için ise;
Dönemi
Kurumlar Vergisi Mükellefleri
2006
19.110,00
2007
20.650,00
2008
22.440,00
2009
24.460,00
TL’den az olmamak üzere matrah artırımında bulunabileceklerdir.
Bu durumda olan mükelleflerin yani, ilgili dönemde zarar beyan etmiş olmalarına rağmen 6111 sayılı Yasa’ya istinaden matrah artırımında bulunmaları durumunda, artırımda bulundukları yıllardaki zararlarının %’50 si; 2010 ve izleyen yıllar kârından mahsup edilemeyecektir. Ancak matrah artırımında bulunulan yıllara ait olmakla birlikte 2009 ve önceki yılların karlarından mahsup edilmiş geçmiş yıl zararlarına yönelik herhangi bir işlem yapılmayacaktır.
III- ZARAR MAHSUBUNA İLİŞKİN ÖRNEKLER
Örnek-1: (C) A.Ş’nin 2009 hesap dönemine ilişkin olarak ilgili vergi dairesine vermiş olduğu kurumlar vergisi beyannamesinde 25.000,00 TL’si 2008 hesap dönemine ait olmak üzere toplam 40.000,00 TL zarar beyanında bulunmuştur. Mükellef kurum 2010 hesap dönemine ilişkin olarak kurumlar vergisi beyannamesi vermeden önce 2008 ve 2009 hesap dönemleri ile ilgili olarak 6111 sayılı Yasa kapsamında kurumlar vergisi yönünden yasal hadler çerçevesinde matrah artımında bulunmuştur. Mükellef kurumun 2010 hesap döneminde 30.000,00 TL kârı bulunmaktadır. Buna göre (C) A.Ş’nin kurumlar vergisi beyannamesi:
Kurum Ticari Kazancı
30.000,00
Mahsup Edilecek Geçmiş Yıl Zararları
- 2008 Yılı 25.000,00x%50=12.500,00
- 2009 Yılı 15.000,00x%50=7.500,00
20.000,00
Safi Kurum Kazancı (Matrah)
10.000,00
Hesaplanan Kurumlar Vergisi
2.000,00
Örnek-2: (Z) A.Ş’nin 2008 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan zararı 50.000,00 TL’dir. 2009 hesap dönemine ilişkin olarak kurumlar vergisi beyannamesinde zarar mahsubu öncesinde 30.000,00 TL kurum kazancı beyan etmiştir. (Z) A.Ş. 6111 sayılı Kanun kapsamında 2008 ve 2009 hesap dönemlerine ilişkin olarak kurumlar vergisinden matrah artırımında bulunmuştur. (Z) A.Ş’nin 2010 hesap dönemine ilişkin kurum kazancı ise 50.000,00 TL’dir. Buna göre (Z) A.Ş’nin kurumlar vergisi beyannamesi:
 Kurum Ticari Kazancı
50.000,00
Mahsup Edilecek Geçmiş Yıl Zararları
- 2008 Yılı 20.000,00x%50=10.000,00
 
10.000,00
Safi Kurum Kazancı (Matrah)
40.000,00
Hesaplanan Kurumlar Vergisi
8.000,00
Örnek-3: (A) A.Ş’nin 2009 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan zararı 100.000,00 TL’dir. (A) A.Ş’nin 2010 hesap dönemine ilişkin kurum kazancı ise 70.000,00 TL’dir. Buna göre (A) A.Ş’nin 25.04.2011 tarihinde ilgili vergi dairesine vermiş olduğu kurumlar vergisi beyannamesi:
Kurum Ticari Kazancı
70.000,00
Mahsup Edilecek Geçmiş Yıl Zararları
- 2009 Yılı 100.000,00
100.000,00
Safi Kurum Kazancı (Matrah)
––
Hesaplanan Kurumlar Vergisi
––
(A) A.Ş. 02.05.2011 tarihinde ilgili vergi dairesine başvurarak 6111 sayılı Kanun kapsamında 2009 hesap döneminde ilişkin olarak kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında bulunmuştur. Bu durumda (A) A.Ş’nin vermiş olduğu kurumlar vergisi beyannamesinde kurumlar vergisi matrahı oluşmamıştır. Burada şöyle bir sorun ortaya çıkmaktadır. O da 2009 hesap döneminde ortaya çıkan zararın 2010 hesap dönemi karından mahsubu sonrasında kalan 30.000,00 TL’lik 2009 hesap dönemi zararının mahsubu 2011 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde yapılıp yapılamayacağı?
Bu duruma ilişkin olarak gerek 6111 sayılı Kanun’un ilgili maddelerinde gerekse 6111 sayılı Kanun’a ilişkin olarak yayımlanan Tebliğ’de bir açıklamaya yer verilmemiştir. Ancak 6111 sayılı Kanun’un 6. maddesinde yer alan “Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin matrah artırımında bulundukları yıllara ait zararların % 50’si, 2010 ve izleyen yıllar kârlarından mahsup edilmez.”hükmünden hareketle mükellefin ilgili vergi dairesine vermiş olduğu kurumlar vergisi beyannamesinin kanaatimizce ilgili vergi dairesince düzeltilmesi gerekmektedir. Bu durumda (A) A.Ş’nin kurumlar vergisi beyannamesinin aşağıdaki gibi düzeltilmesi gerekmektedir:
Kurum Ticari Kazancı
70.000,00
Mahsup Edilecek Geçmiş Yıl Zararları
- 2009 Yılı 100.000,00x%50=50.000,00
50.000,00
Safi Kurum Kazancı (Matrah)
20.000,00
Hesaplanan Kurumlar Vergisi
4.000,00
 
*          Vergi Denetmeni