Yazıda ele alacağımız Yargıtay kararları 19. Ceza Dairesi’nin son kararlarıdır.
19. Ceza Dairesi’nin V.U.K 359’uncu madde ile ilgili kararların suçun faili ile ilgili iki arada bir derede kararları mevcuttur.
Daire bir taraftan suçun şekli sorumlusu yerine suçu işleyenin cezalandırılması gerektiğini savunurken diğer taraftan failin tespitinde V.U.K 10’uncu maddesine atıf yapmaktadır.
359’uncu maddenin kapsamına giren suçlarda failin tespitinde 10’uncu maddeye yollama yapılmasının V.U.K’un açık hükümleri karşısında yer yoktur. Daireni bu yöndeki kararları ceza davalarında hakimin kural koyması anlamına gelir. Hakimin, Medeni Hukukta, bir sorunun çözümünde kanunda ve örf adette kural yoksa yasa koyucu gibi kural koyma yetkisi vardır ancak ceza hukukunda bunun tam tersi “kanunsuz ceza olmaz” anayasal ve evrensel kural vardır.
TCK 2, Anayasa 38/1, AİHM Sözleşmesi 7’inci madde kanunsuz suç ve ceza olamayacağına amirdir.
Adaletbiz Hukuk Sitesi’inde yer alan “Cezaların şahsiliği ve iddianamelerdeki dayanılmaz hatalar” başlık yazımda bu konuyu ele almış ve şöyle yazmıştım:
“Vergi Suçlarında Fail
V.U.K 333’uncu maddesi 359’unca madde kapsamındaki suçların faili suçu işleyendir demektedir.
Madde 333
TÜZEL KİŞİLERİN SORUMLULUĞU :
- Tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde Vergi Kanununa aykırı hareketlerden tevellüt edecek vergi cezaları tüzel kişiler adına kesilir.
Tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin vergi sorumluluğu hakkındaki bu Kanunun 10'uncu maddesi hükmü vergi cezaları hakkında da uygulanır.
(Ek fıkra: 2365 - 30.12.1980) (Değişik: 4369 - 22.7.1998) Bu Kanunun 359 uncu maddesinde yazılı fiillerin işlenmesi halinde bu fiiller için 359 ve 360 ıncı maddelerde öngörülen cezalar bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunur(*).
333’üçüncü madde vergi suçlarında 2 farklı fail öngörmektedir:
359’uncu madde kapsamına giren suçlarda fail,
V.U.K 359’uncu madde dışında kalan vergi suçlarında fail,
Maddenin 3’üncü fıkrası 359 ve 360’ıncı maddelerde öngörülen cezalar bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunur şeklindedir.
Diğer suçlar içinse 213 sayılı V.U.K’un 10’uncu maddesi hükmü vergi cezaları için uygulanır hükmünü getirmektedir.
Cumhuriyet Savcıları V.U.K 333/3 maddesi yokmuş gibi iddianame düzenlemektedirler. Tereddüde düştüm; acaba maddenin bu hükmü mülga mı diye ancak fıkranın mülga olduğuna dair bir bilgiye ulaşamadım.”
Yazını devamında konuya ilişkin birçok Yargıtay kararı olduğunu belirtmiştim. İşte bu yazıda sözü edilen Yargıtay kararlarındaki çelişkiyi ele alacağız.
Yukarıda aktardığım alıntı yazımda belirttiğim gibi V.U.K’un 333’uncu maddesi vergi suçlarında faile ilişkin iki farklı kural koymaktadır. Maddenin son fıkrası çok açık ve nettir . 333/3 aynen şöyledir:
(Ek fıkra: 2365 - 30.12.1980) (Değişik: 4369 - 22.7.1998) Bu Kanunun 359 uncu maddesinde yazılı fiillerin işlenmesi halinde bu fiiller için 359 ve 360 ıncı maddelerde öngörülen cezalar bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunur(*).
Fıkra kesin bir dille “…359 ve 360’ıncı maddelerde öngörülen cezalar bu filleri işleyenler hakkında hükmolunur” demektedir.
19. Ceza Dairesi 2015/2982 E. , 2015/8334 Kararında “1-Tüzel kişilerde vergi kanunları yönünden sorumluluk 213 sayılı Kanun'un 10 ve 333. maddelerinde düzenlenmiş olup, 359 ile 360. maddelerde öngörülen cezaların, bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunacağı belirtilmiştir.”
Bu anlatımda bir hata gözükmemektedir ancak daire devamında “Kanuni temsilcilerin cezai sorumluluktan kurtulması için personelin, tüzel kişinin yazılı kurallarına, kararlarına, emir ve talimatlarına kendiliğinden aykırı davrandığına ilişkin delillerinin ortaya konulması gerekir. Çünkü fiilin meydana getirdiği belgeyi kullanan kendisi, yararlanan yine kendisi ya da tüzel kişidir. Örneğin sahte veya yanıltıcı faturanın düzenlenmesi sırasında, bu niteliğinin anlaşılması ya da anlaşılır olmasına rağmen yine de düzenlenmesi, fiilin işlenmesine izin ve onay verildiğini göstermiş olduğundan kanuni temsilci cezai sorumluluktan kurtulamaz. “ demektedir.
Daire bu anlatımıyla tüzel kişi temsilcisinin suçun faili olduğunu peşinen kabul etmekte ve aksini ispat külfetini tüzel kişi temsilcisine yüklemektedir. Dairenin bu yaklaşımı Masumiyet(suçsuzluk) Karinesine aykırılık oluşturmaktadır. Sanığın atılı suçu işlediğini maddi delilleri ile ortaya koyması gereken iddia makamıdır. Somut deliller olmadan kişiler hakkında iddianame düzenlemek bir temel hak ihlalidir.
V.U.K’un “Vergi Kanunlarının Uygulanması ve İSPAT” başlığını taşıyan 3’üncü maddesinin B Fıkrası biçimsel olarak bir eksiği bulunmayan belgelerin aksini ispat külfetini iddia edene yüklemektedir.
Madde ayrıca ceza hukukun temel ilkelerine uygun olarak “muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.” Düzenlemesi ile maddi gerçeğe önem vermektedir.
3’üncü maddenin B Fıkrası:
B) İspat: Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.
Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgili tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz.
İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir.
Biçimsel olarak doğruluğa örnek olarak faturaların V.U.K 230 ile düzenlenen şekil şartlarını taşıması halinde vergi idaresinin bu faturaların sahte veya içerik olarak yanıltıcı olduğu iddia etmesi halini gösterebiliriz. Bu durumda şekil şartlarını taşıyan faturaları sahte olduğunu idare eden taraf, yani vergi idaresi V.U.K 3’e göre iddiasını ispatla mükelleftir.
Dairenin yaklaşımı TCK, Anayasa ve AİHM Sözleşmelerinde düzenlenen suçsuzluk ilkesine aykırı olduğu gibi V.U.K’un ilgili düzenlemelerinin özüne ve sözüne de aykırılık oluşturmaktadır.
Şekli sorumlu fiili işleyen sorumlu
Dairenin kararları 359’uncu madde kapsamındaki suçlarda şekli sorumlu yerine fiili işleyenin sorumlu olacağı konusunda istikrar arzetmekle beraber ispat külfeti açısından çelişkilidir.
Defter ve belgelerin ibrazı
19. Ceza Dairesi 2015/14723 E. , 2015/7962 kararında 1-Sanığın mükellef şirketin temsile yetkili üç ortağından birisi olduğu ve şirketin idaresine fiilen katılmadığı şeklindeki dosya kapsamı ve diğer sanık beyanları ile tutarlı olduğu anlaşılan savunması karşısında, suç ve cezanın şahsiliği ilkesi gereği, şekli sorumlu olan yasal temsilciler değil suçun ayrıntılarını bilen ve oluşumunda rolü olan temsilcilerin cezalandırılması bakımından, şirket ortağı ve yetkilisi olan sanığın olay tarihinde şirkette fiilen temsil görevi yürütmediği, bu nedenle defter ve belgeleri muhafaza ve ibraz yükümlülüğünün bulunmadığının anlaşılması karşısında atılı suçtan beraat yerine yazılı şekilde mahkumiyet kararı verilmesi,
Daire19. Ceza Dairesi 2015/14619 E. , 2015/ tarihli kararında cezaların şahsiliği ilkesi gereği şirket temsilciliği yerine maddi delillerin araştırılması zorunluluğuna hükmetmiştir.
“……faturaları düzenleyen ile kullanan mükellefin ticari defter ve belgeleri üzerinde karşılaştırmalı bilirkişi incelemesi yaptırılmasıyla faturaların gerçek bir ticari ilişkiyi yansıtıp yansıtmadığının tereddüte mahal vermeyecek şekilde belirlenerek, suç ve cezanın şahsiliği ilkesi gereği ve sanık A.. K..'un ortak olup şirketi temsil yetkisinin de bulunmaması karşısında, sanıkların olay tarihinde şirketteki görevleri, gerektiğinde ticaret sicili gazetesi, şirket ana sözleşmesi ve varsa aralarındaki iş bölümüne ait karar getirtilip, sahte fatura kullanma fiili bakımından düzenleyen şirket yetkililerinden faturaları hangi sanık veya sanıklardan alındığının sorulması, düzenlenen fatura bakımından ise gerektiğinde fatura aslı üzerinde yazı ve imza incelemesi yaptırmak suretiyle sanıklara aidiyetinin araştırılması, şirketi fiilen idare eden ve sahteliği iddia olunan faturaları alıp kullanan, tanzim eden failin belirlenmesinin ardından sanıkların hukuki durumlarının tayini gerekirken, yetersiz bilirkişi raporuna dayanarak eksik kovuşturma ile yazılı şekilde karar verilmesi,”
Şekil şartları, imza ve yazılar, ifade alınması
Daire tarihli 19. Ceza Dairesi 2015/4369 E. , 2015 kararında faturaları şekil şartlarını taşıyıp taşımağı, faturalar üzerindeki yazı ve imzaların kime ait olduğu, faturaların kimden alındığı, ifadelerin tespiti ile suç ve cezaların şahsiliği ilkesi uyarınca şirket ortağı ve temsilcisini cezalandırma yerine fiili işleyenin cezalandırılması gerektiğine hükmetmiştir.
“…..vergi tekniği raporunda faturaların varlığından söz edilmesine rağmen dosya içinde fatura asılları veya onaylı örneklerinin bulunmadığının anlaşılması karşısında; suça konu faturaların onaylı suretleri getirtilip incelenerek, kanunda öngörülen şekil şartlarını taşıyıp taşımadığının tespit edilmesi, sanıklardan F.. A.. ile Y.. D..'nin şirketin kanuni temsilcileri diğer sanık A.. Ç..'ın da şirket ortağı olduğu da gözetilerek suç ve cezaların şahsiliği ve suç fiillerini işleyen gerçek sorumlu veya sorumluların tespiti bakımından gerektiğinde faturalar ile şirkete ait belgeler üzerinde imza ve yazı incelemesi yaptırılması, faturaları kullanan firma yetkileri dinlenip suça konu faturaları kimden aldıkları sorulup sonucuna göre sanıkların hukuki durumlarının belirlenmesi gerektiği gözetilmeden, eksik araştırma sonucu yazılı şekilde mahkumiyetlerine karar verilmesi, “
Sonuç olarak daire bazı kararlarında ispat külfetini şekli sorumluya yüklese de esas sorumlunun şekli sorumlu şirket temsilcisi yerine fiili işleyen olduğunu bütün kararlarında vurgulamaktadır.
Daire kararlarındaki çelişki bizce biraz suçları önleme anlayışından, devleti bireye tercih eden devletçi anlayıştan kaynaklanmaktadır.
Bütün bunlara rağmen 19’uncu Ceza Dairesinin vergi suçları konusundaki son kararları Yargıtay’ın önceki kararlarına göre evrensel hukuk kuralları ve ceza hukukunun temel ilkeleri daha uyumludur.Rahmi Ofluoğlu ( Hukukçu)
